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對內(nèi)部控制審計的幾點認識
內(nèi)部控制審計對于我們來說才剛剛起步，還處于嘗試階段，既缺乏經(jīng)驗也缺少人才。因此，如何在現(xiàn)實條件下開展好內(nèi)部控制審計，是一個值得認真研究的問題。近幾年，我們開展了一系列內(nèi)部控制審計，雖然方法不十分規(guī)范，審計深度有限，但卻取得了較好的效果。本文擬結合我們開展內(nèi)部控制審計的實踐，談幾點粗淺認識與大家商討。
一、內(nèi)部控制審計的相關理論簡述
根據(jù)中國石油股份公司內(nèi)部審計規(guī)范的有關規(guī)定，內(nèi)部控制是指企業(yè)為了保證信息資料的可靠性和完整性，資產(chǎn)安全、經(jīng)濟、有效地使用，各項業(yè)務正常有效地進行，以及經(jīng)營目標的實現(xiàn)而制定的政策、制度和管理程序。對這個概念的理解應該注意：(1)內(nèi)部控制包括企業(yè)的方方面面，并不局限于財務管理，至少包括會計控制和管理控制。所以，內(nèi)部控制審計的范圍很廣。(2)我們現(xiàn)在所說的內(nèi)部控制，嚴格地說只是控制過程的一部分，而且還不是最重要的部分。內(nèi)部控制的概念通常是指內(nèi)部控制結構，包括控制環(huán)境、風險評估等軟要素在內(nèi)的控制體系。控制的軟要素包括高層基調(diào)、管理層理念和經(jīng)營風格以及溝通能力，才是對控制更為重要的東西。(3)內(nèi)部控制前身是內(nèi)部牽制，但內(nèi)部控制又有別于內(nèi)部牽制，內(nèi)部控制既要有制約作用又要有協(xié)調(diào)機制，控制要適度，過嚴會使管理活動失去活力，影響人的積極性，過寬又會引起機制失調(diào)，達不到控制的目的。
內(nèi)部控制審計就是對內(nèi)部控制的健全性、符合性、合理性及有效性的測試和評價，最終目標是在此基礎上發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)，完善內(nèi)部控制，規(guī)避經(jīng)營風險，為經(jīng)營目標的實現(xiàn)提供保證。內(nèi)部控制審計既可以作為一個獨立的審計項目實施，也可以作為其他審計項目中的一個程序和方法。
二、開展內(nèi)部控制審計的幾點認識
1.循序漸進，逐步深入。內(nèi)部控制審計對審計人員的素質(zhì)提出了較高的要求，審計人員應該是熟悉內(nèi)部控制，并有豐富的經(jīng)驗。由于我們的審計隊伍結構不盡合理，審計人員多來自于財務隊伍，會計專業(yè)，對財務管理和會計控制比較了解，但缺乏管理控制、信息技術方面的專門知識和經(jīng)驗。審計人員的個人素質(zhì)還不能完全適應內(nèi)部控制審計的需要。所以，開展內(nèi)部控制審要循序漸進，逐步深入，才能取得最佳效果。如我們對物資管理系統(tǒng)開展的審計，就采用了循序漸進的方式。2001年我們開展了物資結算管理審計調(diào)查，2002年又開展了物資管理系統(tǒng)審計調(diào)查，對物資管理系統(tǒng)的認識逐漸深入，為全面深入地開展審計奠定了基礎。
2.要重視審前調(diào)查，認真描述被審計單位的內(nèi)部控制，抓住內(nèi)部控制的關鍵控制點和關鍵控制環(huán)節(jié)。開展內(nèi)部控制審計，首要的條件是要了解內(nèi)部控制，只有了解內(nèi)部控制才能抓住關鍵控制點和關鍵控制環(huán)節(jié)，審計工作才能有的放矢，事半功倍。所謂關鍵控制點或關鍵控制環(huán)節(jié)是指，業(yè)務處理過程中發(fā)揮作用最大，影響范圍最廣的控制點或控制環(huán)節(jié)，它對內(nèi)部控制的效果起著舉足輕重的作用。
3.要注意站在系統(tǒng)的角度分析問題。企業(yè)本身就是一個系統(tǒng)，內(nèi)部控制的目的就是要維護系統(tǒng)的有機運轉(zhuǎn)。因此，開展內(nèi)部控制審計，要注意站在整個控制系統(tǒng)的角度分析問題，不能局限于某一環(huán)節(jié)。如我們對財務結算系統(tǒng)的內(nèi)部控制審計，當時公司財務結算工作嚴重滯后，很多人對此有意見，并認為問題出在財務結算中心。所以，審計重點集中在財務結算中心。但經(jīng)審計發(fā)現(xiàn)，結算中心的業(yè)務處理程序、處理時間均處于合理的范圍之內(nèi)，并不是造成結算滯后的主要原因。經(jīng)過認真分析，重新描述結算系統(tǒng)流程，發(fā)現(xiàn)財務結算中心只是公司結算系統(tǒng)的一個環(huán)節(jié)，結算付款前期的審批環(huán)節(jié)才是影響結算效率的主要原因。一筆業(yè)務從三級單位開始進行審批，要經(jīng)過二級單位領導及相關部門審批，還要經(jīng)過公司機關有關部室審批，最后到結算中心。審批環(huán)節(jié)過多，是結算效率低的主要原因。找到了問題的根源，公司及時簡化了部分業(yè)務結算手續(xù)，使結算工作步入正軌。
4.建立理想模型，對內(nèi)部控制的健全性、合理性進行評價。評價是內(nèi)部控制審計的重點。要評價健全性就必須知道應該建立哪些內(nèi)部控制，要評價合理性就必須知道合理的制度、流程的標準。在實際工作中，通過理想的內(nèi)部控制模型進行對比分析，可以取得較好的效果。我們在物資結算管理審計中，結合國內(nèi)知名企業(yè)如海爾、亞星等公司的物資管理流程，根據(jù)我們的實際情況，設計出理想的流程模型：①用料單位提出計劃；②物資計劃部門審核計劃，初步擬訂采購價格；③物資采購部門選擇供應商，進行商務談判；④價格管理部門審批價格；⑤物資采購部門與供應商簽訂合同，履行合同審批程序；⑥組織供貨及驗收；⑦辦理結算付款手續(xù)。而我們審計測試的物資采購、結算管理流程實際是：①用料單位提出用料計劃；②物資計劃部門審核計劃；③物資采購部門選擇供應商；④組織供貨及驗收；⑤在采購后，甚至物資已經(jīng)使用才向價格管理部門報價審批或備案；⑥價格管理部門審定或備案；⑦采購部門與供貨商簽訂合同；⑧財務部門辦理結算付款。兩者相比，發(fā)現(xiàn)了管理流程錯位、先采購后定價、價格管理職能弱化等問題。
5.注意聘請相關領域?qū)＜一蚪柚鷮I(yè)部門的力量進行內(nèi)部控制審計。開展內(nèi)部控制審計不僅要掌握內(nèi)部控制的內(nèi)容，還應了解被審計業(yè)務，而且要有一定的權威性，才能透過現(xiàn)象看本質(zhì)，審計結論才具說服力。因此，審計部門應注意聘請專家或引用專業(yè)部門的資料，在引用資料時要注意與被引用單位溝通情況，了解資料的確切含義，避免誤用。
6.符合性測試要保證適當?shù)臏y試量，既要注重審計工作效率又要注重審計質(zhì)量。對內(nèi)部控制進行符合性測試，是確定下一步工作方向的依據(jù)。所以，符合性測試一定要保證足夠適當?shù)臉颖玖?，樣本量太多，浪費審計資源，樣本量太少，結論缺乏說服力，影響審計工作質(zhì)量。
7.對內(nèi)部控制有效性的評價要保持謹慎的態(tài)度，尤其要重視人的影響因素。評價內(nèi)部控制的有效性是內(nèi)部控制審計最終目的之一，但是需要注意，并非健全完善的內(nèi)部控制就有效，因為內(nèi)部控制有著其固有的局限性：①內(nèi)部控制的設計和運行受制于成本與效益原則，不能為了萬無一失而不惜一切代價，所以說內(nèi)部控制自身允許存在缺陷；②內(nèi)部控制一般是針對常規(guī)業(yè)務設計，對于特殊業(yè)務、例外業(yè)務作用有限；③內(nèi)部控制可能因為經(jīng)營環(huán)境、業(yè)務性質(zhì)的改變而削弱和失效。另外，還有以下幾點人為因素的影響尤為重要：一是內(nèi)部控制可能因有關人員相互勾結、內(nèi)外串通作弊而失效；二是內(nèi)部控制可能因執(zhí)行人濫用職權或屈服于外部壓力而失效；三是控制程序會因為管理部門的忽視，執(zhí)行人員的粗心大意、判斷失誤以及對規(guī)定的誤解而失效。所以，不能因為制度健全合理就確定為有效，要經(jīng)過適當?shù)膶嵸|(zhì)性測試才能做出結論。
8.評價內(nèi)部控制的合理性要注意多方面分析。評價內(nèi)部控制的合理性，一般要注意內(nèi)部控制的經(jīng)濟性、協(xié)調(diào)性、適用性。經(jīng)濟性是指內(nèi)部控制的設置應遵循成本效益原則；協(xié)調(diào)性是指企業(yè)內(nèi)部各職能部門之間職責劃分清晰，業(yè)務能夠在各部門之間協(xié)調(diào)運作；適用性是指企業(yè)所建立的內(nèi)部控制要適應企業(yè)的特點。各單位由于組織規(guī)模、交易性質(zhì)、經(jīng)濟技術、人員素質(zhì)等條件不同，內(nèi)部控制有所差異是正常的，沒有必要照搬其他企業(yè)的做法。在此基礎上，審計還要注意內(nèi)部控制的三個層面：第一層面是制度規(guī)定，政策性、原則性的東西；第二層面是業(yè)務流程，這是將制度與具體業(yè)務結合的中間紐帶，反映業(yè)務的先后順序和部門的職責分工；第三個層面是實施細則，是具體的操作規(guī)定，而我們的內(nèi)部控制一般都缺少第三個層面的東西。
三、今后開展內(nèi)部控制審計的思考
1.加強內(nèi)部控制審計理論、技術方法的研究，積極借鑒國際內(nèi)部審計的先進經(jīng)驗。同時要嘗試對控制的軟要素，如高層基調(diào)、管理層理念和經(jīng)營風格等進行審計，提高審計層次。
2.加強審計隊伍建設，提高審計人員素質(zhì)。一是要吸收內(nèi)部控制方面的專業(yè)人才進入審計隊伍；二是要加強對現(xiàn)有審計人員的內(nèi)部控制審計理論、審計技術方法的培訓，培養(yǎng)內(nèi)部控制審計專家；三是創(chuàng)造機會讓審計人員更多地接觸管理活動，如提供機會讓審計人員參與諸如部門使命、展望和戰(zhàn)略計劃的創(chuàng)建工作，或者成為一些重要業(yè)務管理領導小組的成員，或者安排審計人員到經(jīng)營管理崗位去見習，加深審計人員對管理和內(nèi)部控制的認識。
內(nèi)部控制審計作為一項還處于探索階段的管理審計，其發(fā)展空間還很大，需要不斷摸索、總結、創(chuàng)新，并逐步加以規(guī)范，才能與時俱進，適應新形勢的發(fā)展。
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